LA DECHARGE DE LA SOLIDARITE FISCALE DE L’EPOUSE
OU DU PARTENAIRE PACSE
Régime existant
Jusqu’au 31 décembre 2007, chacun des époux avait la possibilité de demander à être déchargé de l’obligation au paiement prévue par ce texte en matière d’impôt sur le revenu. Il en allait de même en matière de taxe d’habitation, en vertu des dispositions légales définissant les possibilités pour les tiers d’obtenir une décharge gracieuse de responsabilité.
En pratique, les règles suivies pour donner suite à la demande du contribuable étaient celles relatives à la procédure gracieuse définies à l’article L.247s. du Livre des Procédures Fiscales.
Il a ainsi été jugé que les dispositions de l’article L 247 du LPF s’appliquaient au cas où l’un des époux demandait à être déchargé de son obligation solidaire de payer l’impôt sur le revenu établi au nom des deux conjoints (notamment CE 5 février 1992 n° 74989, CE 23 juillet 1993 n° 135582) et même dans le cas où l’époux demandeur n’était ni divorcé ni séparé de corps (CE 17 décembre 2003 n° 232455).
En cas de rejet de sa demande en décharge gracieuse, l’intéressé(e) peut présenter un recours hiérarchique auprès du supérieur de cette autorité ou un recours pour excès de pouvoir devant le juge administratif, les deux recours n’étant pas exclusifs l’un de l’autre.
La procédure gracieuse n’étant pas encadrée par des règles d’appréciation stricte, l’insécurité des contribuables était grande alors même qu’ils (elles) supportaient des conditions financières personnelles déja difficiles.
La loi a ainsi voulu donner à compter du 1er janvier 2008, un cadre plus protecteur au contribuable en lui octroyant le droit d’obtenir la décharge de responsabilité fiscale vis-à-vis de son partenaire lorsque certaines conditions précises sont remplies - réduisant ainsi le pouvoir d’appréciation de l’administration fiscale.
Nouveau dispositif
La loi de Finances pour 2008 a mis en place une procédure légale spécifique de demande en décharge de responsabilité pour les seules personnes divorcées ou séparées remplissant certaines conditions.
Impôts concernés
La nouvelle mesure de décharge de l’obligation au paiement pour les époux et partenaires de Pacs concerne, comme précédemment, l’impôt sur le revenu et la taxe d’habitation, mais, ce qui constitue une nouveauté, également l’ISF (solidarité de paiement prévue par l’article 1723 ter-00 B du CGI).
Personnes concernées
Les seules personnes qui peuvent demander à être déchargées, dans les conditions prévues par ce texte, de leur obligation au paiement des impôts susvisés sont celles qui sont divorcées ou séparées.
Il en résulte que, s’ils ne sont pas en situation de rupture de la vie commune, les époux et partenaires de Pacs restent solidairement tenus au paiement des trois impôts en cause, sans pouvoir demander à être déchargés de cette solidarité sur la base des nouvelles dispositions.
Le texte requiert qu’à la date de la demande la rupture soit effective, c’est-à-dire que le jugement de divorce ou de séparation de corps ait été prononcé ou la dissolution du Pacs enregistrée ou encore que les intéressés aient été autorisés à avoir des résidences séparées ou que l’un d’eux ait abandonné le domicile conjugal (la résidence commune pour les partenaires de Pacs).
Critères déterminant le principe et le montant de la décharge
> Existence d’une disproportion marquée. L’octroi de la décharge est subordonné à l’existence d’une disproportion marquée entre le montant de la dette fiscale et la situation financière et patrimoniale, nette de charges, du demandeur appréciée à la date de sa demande.
> Respect des obligations déclaratives. Le bénéfice de la décharge de l’obligation de paiement est subordonné au respect des obligations déclaratives du demandeur en matière d’impôt sur le revenu et d’ISF à compter de la date de la fin de la période d’imposition commune.
> Absence de manoeuvres destinées à éluder l’impôt. La décharge de l’obligation de paiement ne sera pas accordée si le demandeur et son conjoint ou son partenaire de Pacs se sont frauduleusement soustraits, ou ont tenté de se soustraire frauduleusement, au paiement des impôts en cause, soit en organisant leur insolvabilité, soit en faisant obstacle, par d’autres manoeuvres, au paiement de l’impôt.
Il semblerait, au vu de la rédaction adoptée pour cet alinéa, ajouté par voie d’amendement en cours de discussion, que seule la collusion entre les deux ex-époux ou partenaires pourrait faire obstacle à la possibilité d’obtenir la décharge de l’obligation de paiement. Par conséquent le demandeur ne devrait pas se voir refuser la décharge au seul motif que son ex-conjoint ou partenaire de Pacs s’est livré seul à des manoeuvres de cet ordre. Il conviendra d’attendre que des précisions soient apportées sur ce point.
Calcul du montant de la décharge
Le texte définit très précisément les montants dont la décharge peut être obtenue en distinguant entre les différents impôts concernés et les pénalités correspondantes. Le nouvel article 1691 bis du CGI indique par ailleurs que l’application des dispositions qu’il prévoit ne peut donner lieu à restitution.
En matière d’impôt sur le revenu, la décharge est égale à la différence entre le montant de la cotisation d’impôt sur le revenu établie pour la période d’imposition commune et la fraction de cette cotisation correspondant aux revenus personnels du demandeur et à la moitié des revenus communs du demandeur et de son conjoint ou de son partenaire de Pacs.
Sont à inclure dans les revenus personnels au sens de ces dispositions les revenus des enfants mineurs, des enfants majeurs rattachés ou des enfants infirmes qui sont les enfants du demandeur mais ne sont pas ceux de son conjoint ou partenaire.
Sont à comprendre dans la moitié des revenus communs au sens de ces dispositions, la moitié des revenus des enfants mineurs, des enfants majeurs rattachés ou des enfants infirmes qui sont les enfants du demandeur et de son conjoint ou partenaire, ainsi que la moitié des revenus des personnes à charge suivantes : enfants recueillis âgés de moins de dix-huit ans ou infirmes et personnes titulaires de la carte d’invalidité vivant sous le toit du contribuable.
Les revenus propres s’entendent généralement des revenus retirés par chacun des époux d’une activité professionnelle, salariée ou non, ainsi que des pensions, retraites et rentes viagères.
En matière de taxe d’habitation, la décharge est égale à la moitié de la cotisation de taxe d’habitation mise à la charge des époux et partenaires de Pacs tenus au paiement solidaire en vertu des dispositions du I de l’article 1691 bis du CGI.
En matière d’ISF, la décharge est égale à la différence entre le montant de la cotisation d’ISF dû par les époux ou partenaires de Pacs et la fraction de cette cotisation correspondant à l’actif net du patrimoine propre du demandeur et à la moitié de l’actif net du patrimoine commun du demandeur et de son conjoint ou de son partenaire de Pacs.
Le patrimoine des enfants mineurs est ajouté pour moitié à la moitié du patrimoine commun si ces enfants sont ceux du demandeur et de son conjoint ou partenaire de Pacs. Il est ajouté en totalité au patrimoine propre du demandeur dans le cas contraire.
Modalités d’exercice du droit à la décharge
Le nouvel article 1691 bis du CGI ne fournit aucune indication sur la procédure à suivre par les contribuables désireux d’obtenir le bénéfice de la décharge légale de responsabilité.
On peut cependant penser que, par application des règles de droit commun, les intéressés seront tenus de présenter leur demande au service compétent (trésorier-payeur général pour l’impôt sur le revenu et la taxe d’habitation ; directeur des services fiscaux pour l’ISF).
S’ils n’obtiennent pas satisfaction, ils pourront porter le litige devant le juge du plein contentieux fiscal (tribunal administratif pour l’impôt sur le revenu et la taxe d’habitation ; tribunal de grande instance pour l’ISF).
Les personnes concernées demeurent libres, après rejet de leur demande préalable obligatoire auprès de l’administration, de contester devant le juge le montant de l’impôt exigé ou le fait qu’elles sont soumises à une imposition commune (contentieux d’assiette) ou les poursuites dont elles font l’objet (contentieux du recouvrement).
Articulation du nouveau dispositif avec le recours gracieux
Ainsi qu’indiqué dans l’exposé des motifs du nouveau texte, celui-ci s’applique « sans préjudice du bénéfice de la procédure gracieuse prévue à l’article L 247 du LPF ».
Les contribuables qui ne remplissent pas les conditions prévues par la loi pour bénéficier du droit à la décharge conservent ainsi la possibilité de présenter une demande gracieuse, la décision prise par l’administration étant susceptible d’un recours pour excès de pouvoir.
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